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Date de publication: 08.02.2021

Loi de finances 2021 : Clarification des règles de TVA applicables aux offres composites

Olivier Charpentier-Stoloff

Roman Kowalik

La loi de finances pour 2021 transpose en droit français, les principes dégagés par la jurisprudence européenne régissant le traitement des offres commerciales constituées de plusieurs éléments (offres composites) relevant de différents taux de taxe sur la valeur ajoutée (TVA).

Jusqu’à présent, en France, la pratique consistait à ventiler la valeur des éléments d’une même offre afin de leur appliquer de manière cohérente le taux de TVA correspondant à chacun des éléments de cette même offre. Cette ventilation était réalisée par les opérateurs économiques, sous leur responsabilité et soumis au contrôle de l’administration fiscale.

L’absence de règles de TVA clairement définies était source d’insécurité juridique pour les opérateurs économiques et risquait de favoriser les pratiques optimisantes de ventilation du prix d’une offre composite, consistant à majorer les bases d’imposition des éléments soumis aux taux réduits de TVA de 5.5% et 10%, au détriment des éléments soumis au taux normal.

La loi de finances pour 2021 reprend les principes dégagés par la jurisprudence de la Cour de Justice de l’Union Européenne (CJUE) et prend soin de préciser le principe selon lequel chaque opération imposable à la TVA est considérée comme étant distincte et indépendante en suivant son régime propre de TVA.

Toutefois, l’étendue d’une opération doit être déterminée selon le point de vue du consommateur moyen, en tenant compte de l’importance qualitative et quantitative des différents éléments en cause, ainsi que de l’ensemble des circonstances.

Et une telle analyse peut aboutir à caractériser une opération unique dans deux situations :

  • Lorsque les différents éléments d’une opération sont si étroitement liés qu’ils forment, objectivement, une seule prestation économique indissociable dont la décomposition revêtirait un caractère artificiel,
    Ou
  • Lorsqu’il apparaît que l’un des éléments est principal et que les autres lui sont accessoires.

Dès lors que l’opération analysée est unique, un régime unique de TVA doit lui être appliqué. À la différence de ce que préconisait le droit français dans certains cas, il ne peut plus y avoir de ventilation de la valeur entre les différents éléments composant l’opération unique composite.

Pour déterminer le régime de TVA applicable à l’opération unique, il convient de distinguer :

  • L’opération unique constituée d’éléments indissociables
    le taux de TVA le plus élevé est applicable à tous les éléments qui la composent;
  • L’opération unique comprenant un élément principal et des éléments accessoires
    le taux de TVA applicable à l’élément principal s’appliquera également aux éléments accessoires. Toutefois, si l’élément principal d’une opération unique relève d’un taux particulier (le taux de 2,10% en métropole), les éléments accessoires de cette même opération seront soumis au taux de TVA qui leur est propre. Ce taux propre est déterminé dans les conditions prévues à l’article 278-0 du code général des impôts.

Ce changement dans le taux de TVA applicable aux opérations uniques composites aura donc un impact positif ou négatif sur le CA HT et donc sur la marge réalisée.
Dès lors que cette jurisprudence européenne a été introduite dans le code général des impôts, l’administration aura tout le loisir d’analyser les opérations uniques et éventuellement de redresser les manquements.

A titre d’exemple d’opérations uniques composites dont le régime de TVA devra être précisé : les lunch-box pour enfants comprenant un cadeau, les paniers garnis comprenant une boisson alcoolisée ou encore, les menus brasserie avec verre de vin compris.

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Auteurs :

Olivier Charpentier-Stoloff
Avocat associé spécialisé en Droit fiscal et douanier

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Roman Kowalik
Avocat en droit fiscal et droit des sociétés

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